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試論股票期權(quán)的會計處理
（作者未知） 2009/5/2
（一）會計原則委員會第25號意見書（APB25）
根據(jù)APB25的規(guī)定，股票期權(quán)計劃分為兩種類型：補償性的和非補償性的。如果歸入非補償性的，該計劃必須符合以下四個條件：1、達(dá)到一定雇傭條件的全職雇員基本上全部有權(quán)參與計劃。2、股份必須平等，或根據(jù)工資比例授予。3、必須有限定行使的時間。4、不能給予超于市場價格基礎(chǔ)上所能給予的合理折扣。如在一般的"配股"中給予的折扣。只要不符合條件之一的，該股票期權(quán)計劃就視為補償性的。但是，這并不意味著一定要確認(rèn)補償成本，因為補償成本可以等于零。
然而，基于對補償成本確認(rèn)的強(qiáng)烈反對情緒，APB25延續(xù)了ARB143的做法，基本上取消了對所謂的固定股票期權(quán)補償成本的確認(rèn)。因為將"補償成本"定義為授予日股票的市場價格與行權(quán)價格之間的正差額，并通常于授予日計算。這樣，如果股票期權(quán)的行權(quán)價等于或大于授予日的市場價格，不論今后任何時間股票的價值如何變動均無需確認(rèn)補償成本。由于行使價格多數(shù)定為等于或高于授予日的市場價格，大多數(shù)的固定認(rèn)股權(quán)計劃因此無需確認(rèn)補償成本。
根據(jù)APB25，計算日期是指某一雇員得知可得到的認(rèn)股權(quán)數(shù)量及認(rèn)股權(quán)行使價格的最早日期。對于多數(shù)固定認(rèn)股權(quán)計劃，上述兩個數(shù)據(jù)均在授予日得知。還需注意的是，即使受益人必須滿足其他條件，如該受益人必須在授予日后繼續(xù)服務(wù)該公司一段時間才可行使認(rèn)股權(quán)，計算口仍然為授予日。
如果認(rèn)股權(quán)計劃是補償性的，補償成本是以計算日市場價格與認(rèn)股權(quán)行使價格之間的差額計算。除非在極少數(shù)情況下，股票是專門收購來滿足認(rèn)股權(quán)計劃，并在收購后很快交付給認(rèn)股權(quán)持有人，發(fā)行機(jī)構(gòu)的股票機(jī)會成本不作參照。
此外，即使在計算日（一般為授予日）沒有發(fā)生補償成本，某些期后事件也可能引致需要確認(rèn)補償成本。其中最重要的是：
1、認(rèn)股權(quán)續(xù)期或延期，產(chǎn)生新的計算日，如果該日市場價格或公平價格超過了認(rèn)股權(quán)行使價格，則需要確認(rèn)補償成本。
2、為了清算以前作出的股票獎勵或認(rèn)股權(quán)而向雇員支付現(xiàn)金，該項付款額需視為補償成本。
如果某認(rèn)股權(quán)計劃包括向雇員支付補償，該補償應(yīng)在與補償對應(yīng)的服務(wù)期間予以確認(rèn)。如果認(rèn)股權(quán)的授予是無條件的（如認(rèn)股權(quán)沒有待權(quán)期，所以在授予日便可以立即行使認(rèn)股權(quán)），即其目的是酬勞雇員以前提供的服務(wù)，則補償成本應(yīng)在授予日一次入賬。如果股票認(rèn)股權(quán)是在部分或全部勞務(wù)提供之前授予，補償成本應(yīng)在勞務(wù)發(fā)生的期間按配比原則確認(rèn)。如果認(rèn)股權(quán)計劃的待權(quán)期是一次生效的，補償成本基本上以直線法計提。而如果計劃的待權(quán)或是分期生效的，確認(rèn)的方法便更為復(fù)雜。
下面，通過一個簡化的例題說明APB25關(guān)于股票期權(quán)的會計處理方法。在此，假設(shè)股票期權(quán)計劃的計算日和授予日相同且一次性生效。
例；假設(shè)ABC公司于2000年1月1日實施一項股票期權(quán)計劃，此時ABC公司的股票市價為20元／股，準(zhǔn)許公司高級管理人員（受益人）以每股15元的價格購買10000股。受益人可在授予日后5－10年內(nèi)行使。公司不認(rèn)為受益人會放棄此權(quán)利。
1、股票期權(quán)授予日的會計處理為：
借：股東權(quán)益--遞延補償支出50000
貸：股東權(quán)益--股票期權(quán)50000
2、隨著受益人提供勞務(wù)賺取股票期權(quán)，1－5年的會計處理為：
借：管理費用--補償支出10000
貸：股東權(quán)益--遞延補償支出10000
3、受益人支付現(xiàn)金，行使股票期權(quán)，會計處理為：
借：現(xiàn)金150000
股東權(quán)益--股票期權(quán)50000
貸：股本10000
資本公積--資本溢價19000
（二）財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會第123號準(zhǔn)則（SFAS123）
1993年6月，F(xiàn)ASB公布了人們期待已久的有關(guān)股票期權(quán)和其它以股票為基礎(chǔ)的補償安排的會計處理方案。這一方案如果采納，將取代APB25，對所有的固定或變動股票獎酬計劃，以授予日的股票價格為基準(zhǔn)，用公允價值計算補償成本。這一方案的優(yōu)點之一是它第一次運用同樣的方法處理固定和變動計劃，從而結(jié)束了現(xiàn)有準(zhǔn)則（APB25和FASB解釋28）最令人煩惱的的一面。
但是，如前所述，F(xiàn)ASB提出的方案遭到廣泛抵制，結(jié)果FASB被迫提出一個較為中庸的解決方法，即對公允價值法的采用僅作推薦。在SFAS123中，1993年方案中的公允價值法雖然得以保留，但是不作為強(qiáng)制的規(guī)定，而是推薦為較佳的方法。
SFAS123的規(guī)定中，與當(dāng)前做法差距最遠(yuǎn)的，是對基本按照市場價格或授予日（或計算日，假如兩者不同）的公允價值授予的固定認(rèn)股權(quán)的會計處理。根據(jù)APB25，即使（未完，下一頁）
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