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會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更辨析
（作者未知） 2009/9/3
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》及其指南自頒布與實(shí)施以來，在規(guī)范我國企業(yè)會(huì)計(jì)行為，增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的可比性和一貫性，提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量等方面，發(fā)揮了重要的指導(dǎo)作用。但準(zhǔn)則沒有明確設(shè)定區(qū)分會(huì)計(jì)政策變更和會(huì)計(jì)估計(jì)變更的判斷標(biāo)準(zhǔn)，使得該準(zhǔn)則及其指南無法充分發(fā)揮其服務(wù)實(shí)踐和理論研究的價(jià)值，從而損害了會(huì)計(jì)報(bào)表的可比性和一貫性。因此對(duì)識(shí)別二者之間的異同也對(duì)正確理解并掌握新會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容具有重要意義。
一、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更概述
（一）會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)政策變更
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，會(huì)計(jì)政策，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。其中，原則，是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定的、適用于企業(yè)會(huì)計(jì)核算所采用的具體會(huì)計(jì)原則；基礎(chǔ)，是指為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或者事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，主要是計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等；會(huì)計(jì)處理方法，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中按照法律，行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等規(guī)定采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法。
會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或者事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。為保證會(huì)計(jì)信息的可比性，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者在比較企業(yè)一個(gè)以上期間的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，能夠正確判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢(shì)，一般情況下，企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策，在每一會(huì)計(jì)期間和前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。否則，勢(shì)必削弱會(huì)計(jì)信息的可比性。但是,在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》特定的情形下，企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策。
（二）會(huì)計(jì)估計(jì)與會(huì)計(jì)估計(jì)變更
會(huì)計(jì)估計(jì)，是指企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的交易或者事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在不確定因素的影響。在企業(yè)核算中，企業(yè)總是力求保持會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，但是有些交易或事項(xiàng)本身具有不確定性，因而需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)做出估計(jì)。
會(huì)計(jì)估計(jì)變更,是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。
由于企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中內(nèi)在的不確定因素，許多財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目不能準(zhǔn)確地計(jì)量，只能加以估計(jì)，估計(jì)過程涉及以最近可以得到的信息為基礎(chǔ)所做的判斷。但是，估計(jì)畢竟是就現(xiàn)在資料對(duì)未來所做的判斷，隨著時(shí)間的推移，如果賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生變化，或者由于取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)或后來的發(fā)展可能不得不對(duì)估計(jì)進(jìn)行修訂，但會(huì)計(jì)估計(jì)變更的依據(jù)應(yīng)當(dāng)真實(shí)、可靠。
會(huì)計(jì)估計(jì)變更，并不意味著以前期間會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，只是由于情況發(fā)生變化，或者掌握了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，使得變更會(huì)計(jì)估計(jì)能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。如果以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，則屬于前期差錯(cuò)，按前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理辦法進(jìn)行處理。
二、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的辨析
（一）會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的不同之處
1.產(chǎn)生原因不同
（1）會(huì)計(jì)政策變更的產(chǎn)生原因
導(dǎo)致會(huì)計(jì)政策變更的原因主要有兩個(gè)：
第一，法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。這種情況是指，按照法律、行政法規(guī)以及國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會(huì)計(jì)政策，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照法律、行政法規(guī)以及國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定改變?cè)瓡?huì)計(jì)政策，按照新的會(huì)計(jì)政策執(zhí)行。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第１號(hào)——存貨》對(duì)發(fā)出存貨實(shí)際成本的計(jì)價(jià)排除了后進(jìn)先出法，這就要求執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的企業(yè)按照新規(guī)定，將原來以后進(jìn)先出法核算發(fā)出存貨成本改為準(zhǔn)則規(guī)定可以采用的會(huì)計(jì)政策。
第二，會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，使企業(yè)原采用的會(huì)計(jì)政策所提供的會(huì)計(jì)信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。在這種情況下，應(yīng)改變?cè)袝?huì)計(jì)政策，按變更后新的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以便對(duì)外提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。例如，企業(yè)一直采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，如果企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上持續(xù)地取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而能夠?qū)ν顿Y性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理的估計(jì)，此時(shí)，企業(yè)可以將投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量方法由成本模式變更為公允價(jià)值模式。
（2）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的產(chǎn)生原因
通常，導(dǎo)致會(huì)計(jì)估計(jì)發(fā)生變更的原因也有兩個(gè)：
第一，賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)，總是依賴于一定的基礎(chǔ)。如果其所依賴的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，則會(huì)計(jì)估計(jì)也應(yīng)做出改變。例如，企業(yè)某項(xiàng)無形資產(chǎn)的攤銷年限原定為1O年，以后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的受益年限已不足1O（未完，下一頁）
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